Bewertung einer aufschiebend bedingten Last

Hat ein Beschenkter den Gegenstand
unter einer sog. aufschiebend bedingten Last erhalten, so dass er bei Eintritt
der Bedingung einem Dritten eine Rente zahlen muss, richtet sich die Bewertung
dieser Rente, die vom Wert der Schenkung abgezogen werden kann, nach der
voraussichtlichen Lebenserwartung des begünstigten Dritten am Tag des
Bedingungseintritts. Der sich danach ergebende Wert ist nicht für den Zeitraum
zwischen Schenkung und Bedingungseintritt abzuzinsen.

Hintergrund: Die
Bemessungsgrundlage für die Schenkungsteuer ist der Wert der Schenkung. Ist die
Schenkung mit einer Belastung versehen wie z. B. einem Nießbrauch, wird diese
Belastung vom Wert abgezogen. Mitunter steht die Belastung aber unter einer
aufschiebenden Bedingung wie z. B. dem Tod des Schenkers; der Beschenkte ist
dann erst mit dem Tod des Schenkers belastet.

Sachverhalt: Die Klägerin
war die Ehefrau des verstorbenen O, der am 23.12.2004 eine Kommanditbeteiligung
der gemeinsamen Tochter T geschenkt hatte; allerdings war T nach dem
Schenkungsvertrag verpflichtet, nach dem Tod des O an die Klägerin eine
monatliche Rente von 4.000 € zahlen. Der O übernahm die Schenkungsteuer,
so dass das Finanzamt im Jahr 2010 einen Schenkungsteuerbescheid gegenüber O
erließ und diese nach dem Wert der Kommanditbeteiligung bemaß; die
Rentenverpflichtung wurde in diesem Bescheid nicht vom Wert abgezogen.

Im Januar 2016 starb O, und T
zahlte nunmehr eine monatliche Rente in Höhe von 4.000 € an die
Klägerin. Die zu diesem Zeitpunkt 78 Jahre alte Klägerin beantragte in ihrer
Eigenschaft als Gesamtrechtsnachfolgerin des O nunmehr den Abzug der jährlichen
Rentenverpflichtung von 48.000 € mit einem sich bei einem Alter von 78
Jahren ergebenden Vervielfältiger von 8,034, d.h. mit 385.632 €. Das
Finanzamt zinste die Rentenverpflichtung jedoch für den Zeitraum vom
Schenkungstag (23.12.2004) bis zum Todestag (Januar 2016) ab und zog daher nur
213.100 € vom Schenkungswert ab.

Entscheidung: Der
Bundesfinanzhof (BFH) gab der hiergegen gerichteten Klage statt:

• Die Rentenverpflichtung
  mindert den Wert der Bereicherung der T und mindert daher auch die
  Bemessungsgrundlage der Schenkung des O an die T.

• Der Wert der abzuziehenden
  Rentenverpflichtung ist mit dem gesetzlichen Vervielfältiger zu ermitteln, der
  vom Alter des Rentenberechtigten im Zeitpunkt des Bedingungseintritt, d.h. des
  Todes des O, abhängig ist. Die Rente sollte nämlich erst gezahlt werden, wenn O
  stirbt. Solange die Bedingung nicht eingetreten ist, also O nicht gestorben
  ist, ist die Rentenverpflichtung schwebend unwirksam. Aufgrund des Alters von
  78 Jahren der rentenberechtigten Klägerin im Zeitpunkt des Todes des O ergab
  sich damit ein Vervielfältiger von 8,034 und damit ein Kapitalwert von
  385.632 €.

• Dieser Kapitalwert war für den
  Zeitraum vom Schenkungstag bis zum Todestag nicht abzuzinsen. Eine Abzinsung
  kommt nur dann in Betracht, wenn die Verpflichtung zu einem späteren Zeitpunkt
  fällig ist. Die Rentenverpflichtung war nach ihrer Entstehung am Todestag des O
  aber sofort zu erfüllen. Im Zeitpunkt der Schenkung im Jahr 2004 war die
  Rentenverpflichtung hingegen noch nicht entstanden und konnte deshalb nicht
  abgezinst werden.

Hinweise: Entstehen
Verpflichtungen erst aufgrund eines Bedingungseintritts, sollte daran gedacht
werden, nach dem Bedingungseintritt einen Antrag auf Änderung des
Schenkungsteuerbescheids zu stellen. Dieser Antrag kann bis zum Ablauf des
Folgejahres gestellt werden, im Streitfall also bis zum 31.12.2017.

BFH, Urteil v. 15.7.2021 – II R
26/19; NWB