Wird beim Betrieb eines Blockheizkraftwerks ein Teil der
produzierten Wärme unentgeltlich abgegeben, muss auf diese unentgeltliche
Wertabgabe Umsatzsteuer abgeführt werden. Hierfür sind die Selbstkosten
anzusetzen, wenn es mangels Anschlusses an das Fernwärmenetz keinen
Einkaufspreis gibt, und auf den Strom und auf die Wärme aufzuteilen. Diese
Aufteilung hat nicht nach der in kWh erzeugten Menge an elektrischer und
thermischer Energie zu erfolgen, sondern nach den Markwerten für den Strom und
für die Wärme.
Hintergrund: Grundsätzlich
bemisst sich die Umsatzsteuer nach dem Entgelt. Bei einer unentgeltlichen
Wertabgabe gibt es aber kein Entgelt, so dass nach dem Gesetz der Einkaufspreis
anzusetzen ist oder – falls es keinen Einkaufspreis gibt – die
Selbstkosten.
Streitfall: Der Kläger
produzierte mit einem Blockheizkraftwerk Strom und Wärme und speiste den Strom
gegen Entgelt in das Netz ein. Gegenüber der Gemeinde verpflichtete sich der
Kläger zur unentgeltlichen Abgabe der von ihm produzierten Wärme an
verschiedene Gemeindeobjekte wie z.B. die Feuerwehr oder das Pfarrhaus. Dies
ermöglichte dem Kläger die Erlangung eines sog. KMK-Bonus. Das Finanzamt
unterwarf die unentgeltliche Abgabe der Wärme der Umsatzsteuer. Hierzu teilte
es die Selbstkosten des Klägers nach der Gesamtmenge des gelieferten Stroms und
der erzeugten Wärme in kWh auf und begrenzte die sich für die Wärme ergebenden
Selbstkosten auf den niedrigeren Fernwärmepreis. Auf diese Weise gelangte das
Finanzamt in den Streitjahren 2010 bis 2013 zu unentgeltlichen Wertabgaben von
ca. 100.000 € bis 150.000 € jährlich. Der Kläger hielt diese
Bemessungsgrundlagen für zu hoch.
Entscheidung: Der
Bundesfinanzhof (BFH) gab der Klage im Grundsatz statt, verwies die Sache aber
zur weiteren Berechnung an das Finanzgericht (FG) zurück:
-
Die unentgeltliche Abgabe von Wärme an die Gemeinde unterliegt
der Umsatzsteuer. Die Bemessungsgrundlage hierfür ist nach dem Gesetz
grundsätzlich der Einkaufspreis oder, falls es keinen Einkaufspreis gibt, die
Selbstkosten. -
Einen Einkaufspreis für die Wärme gab es beim Kläger nicht, da
er nicht an das Fernwärmenetz angeschlossen war, sondern die Wärme selbst
produzierte. Daher waren die Selbstkosten zugrunde zu legen. -
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Die Selbstkosten des Klägers entfielen nicht nur auf die
Herstellung der Wärme, sondern auch auf die Herstellung des Stroms. Daher waren
die Selbstkosten auf die produzierte Wärme und auf den produzierten Strom
aufzuteilen. Diese Aufteilung erfolgt nicht nach der sog. energetischen
Methode, d.h. nach der in kWh erzeugten Menge; denn die energetische Methode
führt im Ergebnis zu einer Wertbemessung nach den Einkaufspreisen. -
Vielmehr sind bei der Aufteilung der Selbstkosten die
Marktwerte für Strom und Wärme zugrunde zu legen (sog. Marktpreismethode).
Diese Methode gilt auch bei der Aufteilung der Vorsteuer. Bei der
Marktpreismethode wird auf einen fiktiven Verkaufsumsatz abgestellt, z.B. auf
den durchschnittlichen Fernwärmepreis. Dabei können Besonderheiten wie
Liefergarantien, Leitungskosten oder regionale Besonderheiten berücksichtigt
werden.
Hinweise: Die abschließende
Berechnung muss nun das FG durchführen. Allerdings hat der BFH im Urteil
bereits ausgeführt, wie diese Berechnung aussehen könnte, darf diese Berechnung
aus verfahrensrechtlichen Gründen jedoch nicht seinem Urteil zugrunde legen.
Die Berechnung lautet wie folgt:
Die Selbstkosten des Klägers betrugen 641.182 €. Der Kläger
erzielte einen Umsatz aus dem Verkauf von Strom in Höhe von 868.873 €.
Er entnahm Wärme im Umfang von 2.112.832 kWh. Bei Ansatz eines fiktiven
Verkaufspreises auf Grundlage eines durchschnittlichen Fernwärmepreises von
0,0694 €/kWh ergibt sich ein fiktiver Wärme-Umsatz von 146.631 €,
so dass der fiktive Gesamtumsatz 1.015.504 € beträgt (868.873 €
Strom-Umsatz + 146.631 € Wärme-Umsatz). Der Anteil der Wärme an der
gesamten Energie beträgt somit 14,439 % (146.631 € : 1.015.504
€). Folglich sind 14,439 % der Selbstkosten (= 14,439 % x 641.182
€), d.h. 92.580 €, die Bemessungsgrundlage für die entnommene
Wärme. Dies ist weniger als die vom Finanzamt jährlich angesetzten
100.000 € bis 150.000 €.
Quelle: BFH, Urteil v. 15.3.2022
– V R 34/20; NWB
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